3. ФОРМУВАННЯ І ФУНКЦІОНУВАННЯ ОБЛІКОВИХ ПІДРОЗДІЛІВ

3.1. Організаційні форми ведення бухгалтерського обліку 
на підприємствах України

Організація праці облікового персоналу потребує здійснення управління обліковим персоналом і створення сприятливих умов для функціонування бухгалтерії підприємства: визначення найбільш ефективного варіанта роботи облікового персоналу (централізований або децентралізований) та оптимальної структури бухгалтерії; розроблення функціональних обов’язків облікових працівників і встановлення контролю за виконанням ними своїх функцій; раціональне розміщення облікового персоналу; встановлення належних інформаційних зв’язків між окремими частинами бухгалтерії та між бухгалтерією і оперативними підрозділами підприємства; організація робочих місць бухгалтерів, їх технічного забезпечення; підвищення кваліфікації облікових працівників.
Законом про бухгалтерський облік передбачено декілька варіантів організаційної форми ведення бухгалтерського обліку на підприємствах [1]:
– введення до штату підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером;
– користування послугами спеціаліста з бухгалтерського обліку, зареєстрованого як підприємець, який здійснює господарську діяльність без створення юридичної особи;
– ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою бухгалтерією або аудиторською фірмою;
– самостійне ведення бухгалтерського обліку й складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства.
Для багатьох великих і середніх підприємств України перший варіант є найбільш прийнятним, оскільки створення структурного підрозділу (бухгалтерії) на чолі з головним бухгалтером дає можливість ґрунтовніше забезпечити виконання обліково-аналітичної та контрольної функцій системи управління господарською діяльністю підприємства. Наявність бухгалтерії змушує керівництво підприємства в особі власника або його уповноваженого органу (посадової особи) як відповідальних за організацію бухгалтерського обліку на підприємстві згідно з Законом про бухгалтерський облік приділяти увагу організації праці облікового персоналу.

3.2. Характеристика централізованої й децентралізованої 
форм організації роботи облікового персоналу

Адміністрації підприємства слід вирішити кілька завдань:
– визначити найбільш ефективний варіант роботи облікового персоналу (централізований або децентралізований) та оптимальну структуру бухгалтерії;
– розробити функціональні обов’язки облікових працівників і встановити контроль за виконанням ними своїх функцій;
– раціонально розмістити обліковий персонал, встановити належні інформаційні зв’язки між окремими частинами бухгалтерії та між бухгалтерією і оперативними підрозділами підприємства;
– організувати робочі місця бухгалтерів, їх технічне забезпечення;
– забезпечити підвищення кваліфікації облікових працівників.
Вибір централізованої або децентралізованої форми роботи облікового персоналу залежить від організаційної структури та рівня централізації системи управління підприємства. 	При централізованій формі організації облікового персоналу передбачається такий порядок оброблення облікової інформації: первинні документи оформлюються в структурних підрозділах підприємства й в установлені строки передаються до бухгалтерії, де обробляються, реєструються, систематизуються в розрізі синтетичних та аналітичних рахунків і узагальнюються у формах бухгалтерської звітності. Увесь обліковий персонал методично й адміністративно підпорядковується головному бухгалтеру підприємства.
При децентралізованій формі організації роботи облікового персоналу передбачається виконання відносно повного циклу облікових робіт від моменту фіксації господарських операцій у первинних документах до складання звітності обліковим персоналом структурних підрозділів підприємства. Центральна бухгалтерія веде облік адміністративних витрат, на підставі отриманих від структурних підрозділів даних здійснює зведений облік господарської діяльності й складає бухгалтерську звітність по підприємству в цілому. Увесь обліковий персонал методично підпорядковується головному бухгалтеру підприємства, водночас частина облікового апарату адміністративно підпорядковується керівникам структурних підрозділів підприємства.
При змішаній формі організації роботи облікового персоналу передбачається здійснення повного циклу обліку господарської діяльності центральною бухгалтерією підприємства, за виключенням відокремлених підрозділів, облік діяльності яких здійснює бухгалтерія цих підрозділів. Крім того, центральна бухгалтерія забезпечує складання зведеної звітності по підприємству в цілому.
На рис. 3.1 наведено порівняльну схему-характеристику централізованої й децентралізованої форм організації бухгалтерського обліку.

Центральна бухгалтерія
	
Головний бухгалтер підприємства
	
Обліковий персонал центральної бухгалтерії

	Бухгалтерія відокремленого підрозділу підприємства (філії)
	
	Головний (старший) бухгалтер філії
	
	Обліковий персонал бухгалтерії філії
	
Обліковий персонал структурних підрозділів підприємства (цехів та інших виробничих підрозділів)

Рис. 3.1. Схема-характеристика централізованої 
й децентралізованої форм організації роботи облікового персоналу

3.3. Організація структури бухгалтерії

Необхідною передумовою раціональної організації бухгалтерського обліку є вибір структури бухгалтерії підприємства. Склад і кількість працівників бухгалтерії підприємства та її структурних підрозділів визначають, виходячи із обсягів господарської діяльності, загальної кількості працівників, кількості структурних підрозділів підприємства та їхнього статусу, видів діяльності й характеру організації технології виробництва, технології оброблення облікової інформації, кваліфікації облікового	персоналу тощо. Структура бухгалтерії при централізованій і децентралізованій формах організації роботи облікового персоналу може бути предметною, функціональною, лінійною й комбінованою (лінійно-предметною, лінійно-функціональною, предметно-функціональною).
Структура бухгалтерії за предметною схемою – це поділ за ділянками облікової роботи, пов’язаної з обліком матеріалів, основних засобів та інших необоротних активів, виробництва, грошових коштів, розрахунків з покупцями, постачальниками, персоналом тощо, а за функціями облікового персоналу в процесі оброблення облікової інформації і складання звітності – перевірка первинних документів, реєстрація первинної інформації в облікових реєстрах, узагальнення облікової інформації у формах звітності. На рис. 3.2 зображено структуру бухгалтерії за ділянками облікової роботи й функціями облікового персоналу в процесі оброблення інформації і складання звітності.

Обліковий персонал бухгалтерії
	
Ділянки облікової роботи
	
Сектор обліку матеріалів
	Сектор обліку розрахункових операцій
	Касовий центр
	Сектор обліку виробництва
	…….

Рис. 3.2. Функціональна структура бухгалтерії

При лінійній структурі бухгалтерії передбачається створення її структурних підрозділів, а також окремих виробничих підрозділів (цехів) підприємства (рис. 3.3). 

Головний бухгалтер		
Відділ обліку
діяльності цеху 1	Відділ обліку
діяльності цеху 2	Відділ обліку
діяльності
цеху 3	Інші
відділи
обліку		

					

Рис. 3.3. Функціональна структура бухгалтерії

Комбінована структура бухгалтерії містить декілька схем роботи облікового персоналу: лінійно-предметну, лінійно-функціональну, предметно-функціональну, які дають змогу вести облік діяльності підприємства в розрізі структурних підрозділів (цехів) за лінійною схемою. Облік діяльності самих цехів організується секторами бухгалтерії за предметною або функціональною схемою (або здійснюється облік господарської діяльності підприємства в цілому за окремими об’єктами обліку та видами облікових робіт). На рис. 3.4 наведено комбіновану (лінійно-предметну) структуру бухгалтерії.

		Головний бухгалтер		
	
	Відділ
обліку
діяльності
цеху 1	Відділ 
обліку
діяльності
цеху 2	Відділ 
обліку
діяльності
цеху 3	Інші відділи обліку		

							
		Обліковий персонал структурних підрозділів бухгалтерії		
				
	обліку матеріалів	Сектор обліку матеріалів		Сектор обліку розрахунків	Інші сектори обліку	Сектор обліку матеріалів	Сектор обліку розрахунків	Інші сектори обліку	Сектор обліку матеріалів	Сектор обліку розрахунків	Інші секториобліку	Сектор 1	Сектор 2		
	Секто														

Рис. 3.4. Комбінована (лінійно-предметна) структура бухгалтерії

Організація роботи облікового персоналу має трирівневу структуру:

– загальне керівництво й управління бухгалтерським обліком на рівні підприємства;

– управління структурними підрозділами бухгалтерії (відділами, секторами, групами обліку);

– організація праці безпосередніх виконавців (облікових працівників).
Кожному із цих рівнів мають відповідати внутрішні документи підприємства (регламенти): положення про бухгалтерію підприємства; положення про структурні підрозділи бухгалтерії (відділи, сектори, групи обліку); положення про посади (посадові інструкції).

У свою чергу, кожному організаційному рівню для контролю й оцінювання праці облікових працівників мають відповідати графіки виконання облікових робіт: загальний графік виконання облікових робіт; графік виконання робіт структурними підрозділами бухгалтерії; індивідуальні графіки робіт виконавців.

Важливою умовою ефективної роботи облікового персоналу є розроблення внутрішніх положень про бухгалтерію та її структурні підрозділи (відділи,сектори, групи обліку), посадових інструкцій облікових працівників й здійснення контролю за виконанням ними своїх обов’язків.
На підприємствах, де створено бухгалтерії, відповідальними за ведення бухгалтерського обліку є головні бухгалтери, які згідно із Законом України про бухгалтерський облік:

– забезпечують дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку, складання і подання у встановлені строки фінансової звітності;
– організують контроль за відображенням на рахунках бухгалтерсько-го обліку всіх господарських операцій;

– беруть участь в оформленні матеріалів, пов’язаних з нестачею і відшкодуванням втрат від нестачі, крадіжки і псування активів підприємства;
– забезпечують перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах підприємства.

Головний бухгалтер долучається разом із керівником до розроблення внутрішнього положення про бухгалтерію підприємства, яким встановлюються основні засади організації роботи облікового персоналу. Зміст цього документа складається з таких розділів: загальні положення; функції бухгалтерії; права і обов’язки облікового персоналу; взаємодія між секторами (відділами, групами) бухгалтерії та з іншими структурними підрозділами підприємства.

На основі внутрішнього положення про бухгалтерію підприємства для кожного відділу (сектору) бухгалтерії головний бухгалтер розробляє, а керівник підприємства затверджує положення про відділи (сектори обліку) бухгалтерії та посадові інструкції на кожного облікового працівника (у тому числі головного бухгалтера) згідно зі штатним розкладом і кваліфікаційними характеристиками посад обліковців, в яких визначаються права і обов’язки облікового персоналу за типовою структурою, наведеною вище.

Крім зазначених положень про бухгалтерію та її структурні підрозділи (сектори обліку), посадових інструкцій облікових працівників з метою організації праці облікового персоналу керівництво підприємства розробляє інші організаційні регламенти: графіки, операційні (робочі) інструкції, регламенти робочого дня тощо.

На підприємствах значну частину облікової роботи, зокрема фіксацію фактів господарського життя у первинних документах, здійснюють працівники лінійних служб: завідувач складу, комірники, начальники цехів, бригадири, експедитори тощо. Для цих працівників з метою організації й контролю виконання ними облікових робіт розробляються регламенти: робоча (операційна) інструкція; графік подання первинних документів до бухгалтерії.

Робочі інструкції розробляються для виконання окремих облікових робіт: заповнення первинних документів, складання звітів тощо. Структура робочої інструкції містить такі розділи: загальна частина; методика й техніка складання звітів і перевірки даних; обов’язки і відповідальність працівників.

Графік подання документів містить назву первинних документів, строки та порядок їх передачі до бухгалтерії. У графіках детально розписують заздалегідь визначені види облікових робіт, закріплюють виконавців, вказують заплановані й фактичні терміни виконання робіт. Графіки розробляють головний бухгалтер, його заступники, керівники відділів або секторів обліку. Вони обов’язково мають бути узгоджені з графіком документообороту по підприємству в цілому.

3.4. Організація автоматизованого робочого місця бухгалтера

Організація робочого місця бухгалтера асоціюється, в першу чергу, з АРМ бухгалтера (далі – АРМБ). Автоматизація обліку не тільки суттєво вплинула на технологічний процес оброблення облікової інформації, сприяла появі комп’ютерної форми обліку, але й поставила нові вимоги до організації роботи облікового персоналу. АРМБ як засіб автоматизації облікової праці поступово перетворився на функціональну людино-машинну систему, до складу якої входять: програмно-технічний комплекс, інформаційно-довідкове, нормативно-правове, методичне, організаційно-технологічне забезпечення і головний компонент автоматизованої системи обліку – бухгалтер. Завдяки АРМБ підвищується продуктивність праці бухгалтера, хоча зберігається чіткий розподіл обов’язків облікового персоналу за функціональною ознакою.
Розглянемо АРМБ не з позиції технології оброблення облікової інформації, а в контексті організації роботи облікового персоналу. Створення АРМБ ґрунтується на принципах персоніфікації облікових робіт, безпаперової технології оброблення облікової інформації, поєднання централізованого й децентралізованого підходів до ведення обліку, модульності, системності та ергономічності.
Персоніфікація обліку у поєднанні з безпаперовою технологією функціонування облікової системи дають змогу краще контролювати посадові обов’язки облікових працівників у режимі реального часу. Модульність і системність у поєднанні із централізованим і децентралізованим підходами до ведення обліку передбачають узгодження АРМБ з іншими інформаційними підсистемами управління підприємством, а отже, потребують розширення вимог до кваліфікації бухгалтера. Комп'ютерізація облікового процесу зміщує акценти в роботі бухгалтера з функції рахівництва у бік виконання контрольно-аналітичної функції обліку. Завдяки функціонуванню АРМБ принцип ергономічності дає змогу забезпечити комфортні умови праці облікового персоналу.
Інформаційна система обліку в умовах функціонування АРМБ розробляється згідно з рівнями управління (оперативне, тактичне, стратегічне), структурою бухгалтерії (предметна, функціональна, лінійна, комбінована) та посадовими обов’язками облікового персоналу. З урахуванням цього проектуються і впроваджуються на підприємствах три різні категорії АРМБ.
Групування робочих місць облікового персоналу за функціонально-предметною ознакою дає можливість виділити такі типи АРМБ: з обліку основних засобів і капітальних інвестицій; з обліку виробничих запасів; з обліку витрат виробництва; з обліку готової продукції та її реалізації; з обліку грошових коштів і фінансово-розрахункових операцій; з обліку праці, заробітної плати та розрахунків за соціальним страхуванням; з обліку розрахунків з бюджетом; зі зведеного обліку та складання звітності тощо.
АРМБ першої категорії – це рівень структурних підрозділів підприємства (цехів, складів, комор, майстерень тощо), де здійснюється оперативне управління господарською діяльністю: формується первинна інформація, здійснюється її оброблення й отримуються необхідні дані для прийняття управлінських рішень на місцях їх виникнення в оперативному режимі. Обліковий персонал першої категорії АРМБ має добре знати специфіку діяльності відповідного структурного підрозділу підприємства і реагувати в оперативному режимі на можливі відхилення від нормальних умов його роботи.
Обліковий персонал другої категорії АРМБ виконанує тактичні завдання управління господарською діяльністю підприємств і підготовлює дані для складання звітності й прийняття на її основі стратегічних рішень, систематизує накопичену первинну інформацію за предметною ознакою, ділянками обліку, комплексами тактичних завдань. Оскільки автоматизація облікових записів і розрахунків забезпечує формальний контроль облікових процесів, то обліковий персонал АРМБ другої категорії здійснює логічний контроль за коректним відображенням в обліку господарських операцій.
Завданням облікового персоналу АМРБ третьої категорії є зведення облікових даних по підприємству й складання бухгалтерської звітності. Автоматизоване робоче місце дає змогу бухгалтеру на належному рівні проводити аналіз господарської діяльності як структурних підрозділів, так і підприємства в цілому, здійснювати контроль за використанням трудових, матеріальних і фінансово-грошових ресурсів підприємства.
АРМБ як професійно-орієнтований комплекс технічних і програмних засобів суттєво впливає на організацію і зміст роботи облікового персоналу, забезпечуючи функціонування системи бухгалтерського обліку.
Важливою проблемою організації праці облікового персоналу на сучасному етапі розвитку інформаційних технологій є кадрове питання, зокрема підвищення кваліфікації облікового персоналу. Ця, на перший погляд, тривіальна проблема потребує уваги з боку керівництва підприємства. Гармонізація вітчизняної бухгалтерської системи з міжнародними стандартами обліку і звітності підвищує вимоги до професійного рівня бухгалтерів, робить професію бухгалтера більш творчою і престижною. До функціональних обов’язків сучасного бухгалтера належить не тільки надання достовірної інформації про минулі події, але й участь у розробленні й прийняті перспективних планів і стратегічних програм розвитку підприємства. Як справедливо зауважує 
Г. Г. Кірейцев, “основне завдання розвитку методології національної системи бухгалтерського обліку в сучасних умовах глобалізації економіки та реформування вищої професійної бухгалтерської освіти полягає у підвищенні наукового рівня обліку, орієнтації на розвиток науково-пізнавальної, соціальної, інформаційної, контрольної, регулівної та прогностичної його функцій, не нехтуючи необхідністю подальшого розвитку функцій правового захисту суб’єктів господарювання та мотивації” [2, с. 61].
Завдання підготовки спеціалістів з бухгалтерського обліку покладено на навчальні заклади освіти різних рівнів акредитації та інші професійно-орієнтовані навчальні структури. Однак підприємствам у сучасних умовах господарювання для зростання кадрового потенціалу необхідно постійно здійснювати заходи з підвищення кваліфікації свого облікового персоналу. Існують різні форми і методи підготовки й перепідготовки кадрів, але вони є предметом дослідження наук педагогічного напрямку. У межах вибраної проблеми дослідження – організації праці облікового персоналу – вважаємо досить ефективною і практичною форму підвищення кваліфікації обліковців без відриву від виконання ними своїх посадових обов’язків. Оскільки при такій формі підготовки, по-перше, 
передбачаються впровадження на підприємстві передових облікових технологій та застосування сучасної техніки, по-друге, – наявність на підприємстві сучасної постійно оновлюваної професійної науково-методичної літератури, нормативно-правової та інформаційно-довідкової бібліотеки, по-третє, –  що серед працівників підприємства мають працювати (або може бути тимчасово запрошено) висококваліфіковані фахівці-практики з певних напрямків: методології та автоматизації обліку, аудиту, економічного аналізу, бюджетування, менеджменту тощо.